Всем учредителям хочется получить собственные заработанные средства. Но для выплаты дивидендов есть ограничения. И ежемесячно их выдавать попросту нельзя по закону. Как обойти требования закона?Всем учредителям хочется получить собственные заработанные средства. Но для выплаты дивидендов есть ограничения. И ежемесячно их выдавать попросту нельзя по закону. Как обойти требования закона?
Ситуация: фирма, создана в форме ООО и применяет 6-процентную УСН. Основной вид деятельности – получение стабильных арендных платежей.
Вопрос: можно ли по мере поступления оборотных средств на расчетный счет фирмы ежемесячно снимать наличные деньги в качестве дивидендов?
Общие сведения по теме исследования
В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Если фирма выплачивает дивиденды своим учредителям-гражданам, она выступает в роли налогового агента по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ). Это означает, что фирма должна перед выплатой дивиденда удержать налог из суммы выплачиваемых дивидендов и перечислить его в бюджет.
Согласно п. 2 ст. 214 Налогового кодекса, сумма НДФЛ определяется отдельно по каждому участнику-гражданину применительно к каждой выплате. Ставка налога с дивидендов для резидентов составляет 9% (п. 4 ст. 224 НК РФ). А при выплате дивидендов участнику-нерезиденту нужно применять ставку НДФЛ в размере 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).
Внимание! Необходимо проверить, все ли учредители являются налоговыми резидентами. Яснее выражаясь – проверить, являются ли учредители не просто гражданами РФ (по паспорту), а фактически находятся на территории России не менее 183 дней в расчетном году.
На каждого акционера (участника), которому фирма в течение года выплачивала дивиденды (доходы), составляется справка о доходах физического лица по форме 2НДФЛ. Ее нужно представить в налоговую инспекцию не позднее 1 апреля того года, который следует за годом выплаты доходов.
Если дивиденды выплачивает организация, использующая упрощенную систему налогообложения (УСН), то она также как и акционерные общества должны своевременно удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет. Ведь от исполнения обязанностей налоговых агентов такие фирмы не освобождаются (п. 5 ст. 346.11 НК РФ).
Внимание! Согласно концепции НК РФ, фирмы-«упрощенцы» должны вести упрощенный бухучет, касающийся только основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 Закона от 21.11.1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Однако с того момента, когда учредители решили выплачивать своим участникам дивиденды, им необходимо вести полноценный бухгалтерский учет. (Письмо Минфина от 11.03.2004 г. №04-02-05/3/19). Согласно разъяснениям финансистов, компании, которые перешли на «упрощенку» и выплачивают дивиденды, должны определять чистую прибыль в полном соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета.
Отметим вновь известную истину: доходы учредителей от распределения чистой прибыли не облагают взносами во внебюджетные фонды. Во-первых, из-за того, что такие выплаты не связаны с выполнением работ или оказанием услуг гражданами-участниками (п. 1 ст. 236 НК РФ). Во-вторых, дивиденды – это доля чистой прибыли общества. А выплаты, которые не учитываются при расчете налога на прибыль, освобождены от уплаты взносов (статья 7 Закона от 24.07.09 г. №212-ФЗ). По этим же основаниям не нужно платить и взносы на пенсионное страхование и на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Начисление доходов при распределении прибыли по итогам года учитывают по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами:
– 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (для расчетов с учредителями – работниками фирмы);
– 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов» (при выплате дивидендов сотрудникам, не являющимся работниками фирмы).
Пример
Чистая прибыль ООО «Кристина» по итогам года составила 200 тыс. рублей. В уставном капитале «Кристины» доли участников распределены так:
– Иванову И.И. (работник предприятия, резидент) – 45 процентов уставного капитала;
– Петрову П.П. (не является работником предприятия, нерезидент) – 55 процентов уставного капитала.
Н
а общем собрании учредителей прибыль за год было решено распределить между участниками ООО «Кристина» пропорционально их долям в уставном капитале:
– Иванову И.И. – 90 000 руб. (200 000 руб. х 45%);
– Петрову П.П. – 110 000 руб. (200 000 руб. х 55%).
Начисление и выплату доходов бухгалтер «Кристины» отразит в учете следующим образом:
Дебет 84 Кредит 70
– 90 000 руб. – начислены дивиденды Иванову И.И.;
Дебет 70 Кредит 68
– 8100 руб. (90 000 руб. х 9%) – удержан налог на доходы физлиц;
Дебет 70 Кредит 50
– 81 900 руб. (90 000 — 8100) – выдана Иванову И.И. сумма дохода за минусом удержанного налога;
Дебет 84 Кредит 75-2
– 110 000 руб. – начислены дивиденды Петрову П.П.;
Дебет 75-2 Кредит 68
– 33 000 руб. (110 000 руб. х 30%) – удержан налог на доходы физлиц;
Дебет 75-2 Кредит 50
– 77 000 руб. (110 000 — 33 000) – выдана Петрову П.П. сумма дохода за минусом удержанного налога;
Дебет 68 Кредит 51
– 41 100 руб. (8100 + 33 000) – перечислен в бюджет налог на доходы физлиц.
Дивиденды авансом
Федеральное законодательство позволяет организациям выплачивать промежуточные дивиденды (п. 2 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 г. №208-ФЗ и п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 г. №14-ФЗ). Сделать это можно, даже если в уставе предусмотрена выплата дивидендов только по итогам года. Для этого надо провести внеочередное собрание акционеров или участников ООО.
Внеочередное собрание проводят по инициативе руководителя фирмы (п. 2 ст. 35 Закона №14-ФЗ) или по решению совета директоров, если таковой избирался (ст. 55 Закона №208-ФЗ). Они должны рекомендовать общему собранию сумму чистой прибыли, которую оно будет распределять на дивиденды.
Если ООО состоит из одного участника, он единолично может принимать все решения по вопросам, которые обычно относятся к компетенции общего собрания участников. При этом оформлять свои решения такой участник должен в письменном виде (ст. 39 Закона №14-ФЗ).
Какие же проблемы возникают при выплате промежуточных дивидендов? Дело в том, что правилами бухучета не предусмотрен алгоритм расчета промежуточной чистой прибыли. Чистая прибыль определяется лишь по результатам работы за год. При реформации баланса накопленный годовой итог списывается с дебета счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В квартальной же отчетности промежуточная прибыль на счете 84 не отражается. Но проводка по промежуточным дивидендам делается именно с этого счета:
Дебет 84 субсчет «Прибыль, подлежащая распределению» – Кредит 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» – начислены промежуточные дивиденды.
Выход один: рассчитать чистую прибыль за квартал (полугодие или девять месяцев) самостоятельно в бухгалтерской справке и сделать проводку на основании этой справки, то есть как бы авансом.
В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Из этого определения можно выделить несколько существенных налоговых признаков дивиденда.
1. Дивидендом считается доход акционера (участника) организации.
Понятие дохода дано в ст. 41 НК РФ. Доход участника может иметь место как в денежной, так и в натуральной форме. И в том, и в другом случае он будет признаваться дивидендом.
2. Дивиденд – часть прибыли организации, оставшейся после налогообложения.
Налоговый кодекс РФ не ставит отнесение распределяемых сумм к дивидендам в зависимость от того, распределяется прибыль по итогам года или до его окончания.
Требование к распределяемой прибыли лишь одно: это должна быть часть прибыли, остающаяся после налогообложения.
Важный вывод: данное требование не нарушается и при распределении прибыли по итогам квартала, полугодия, девяти месяцев, поскольку отчетными периодами по единому налогу и налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
По итогам каждого отчетного периода налогоплательщики исчисляют и уплачивают в бюджет сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению (п. 2 ст. 286 НК РФ).
Следовательно, часть прибыли, оставшаяся после уплаты в бюджет авансового налогового платежа по итогам отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев) вполне может быть распределена между участниками ООО – это не противоречит требованию ст. 43 НК РФ.
Если в оставшихся до конца года отчетных периодах организация получит убыток, подоходный налог с «досрочных» дивидендов необходимо будет пересчитать. Ведь в этой ситуации часть произведенных ранее выплат уже не будет считаться дивидендами, так как на них не хватило годовой прибыли. С этой переплаченной части дивидендов (в срезе каждого отчетного периода (квартал, полугодие и т.п.) придется заплатить НДФЛ по ставке 13 процентов, а также пени и штрафы. Фактически инспектор ИФНС будет сравнивать с четвертой частью годовой прибыли ту расчетную прибыль (по бухгалтерской справке за I квартал), которую участники зафиксировали за I квартал (и впоследствии выплатили дивиденды).
Следовательно, ежемесячно выплачивать дивиденды можно, но лишь исходя из расчетной суммы (согласно бухгалтерской справе) чистой прибыли за прошедший отчетный период. Таким образом, первый авансовый платеж дивидендов в 2011 году можно осуществить лишь 1 апреля т.г., после составления промежуточного Баланса фирмы, утверждения его на общем собрании учредителей.
Выплаченные участникам ООО денежные средства без соблюдения этих требований могут повлечь «налоговую» квалификацию распределенных сумм не как дивидендов, а, скажем, как иных доходов физического лица (пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ).
Такая квалификация может иметь неприятные последствия как для ООО, являющегося налоговым агентом, так и для его учредителей-получателей дохода.
Фактор риска налоговой проверки по этому основанию – 90%! Причина кроется в том факте, что каждая сумма перечисленного налога с дивидендов фиксируется в бюджете по особому КБК (отличному от простого НДФЛ). Представьте себе ситуацию, когда от определенной фирмы ежемесячно поступают суммы дивидендного налога, которые должны (в обычном порядке) поступать ежегодно, в лучшем случае – ежеквартально. Чем не основание для внеплановой налоговой проверки?
Ежемесячные авансовые выплаты дивидендов законны только при одном условии: если они производятся из сформированной за отчетный период прибыли фирмы, с доходов фирмы, с которых реально уплачен основной налог и удержана «квартальная» (отметим, что не ежемесячная – таковой вообще не существует ни в теории, ни в практике) сумма 9-процентного налога с дивидендов. Образно говоря, вы имеете право (но не обязанность) растягивать процесс выдачи авансовых квартальных дивидендов по месяцам, при возможности их выплатить сразу. Причинами могут служить два основания: острая необходимость в оборотных средствах для погашения выплаты текущих долгов фирмы (при их наличии) и реализация стратегии фирмы в формировании фондов, способствующих приросту имущества общества.
При иных условиях налоговый орган не согласится с квалификацией выплаченной суммы как дивиденда. В результате возникнет спор о недоимке по НДФЛ (ставка 13%), с соответствующими пени и штрафами. В предполагаемом споре даже выплаченная ранее сумма 9-процентного налога в зачет не пойдет – его можно лишь запросить к возврату как ошибочно начисленный.
Еще одно решение поставленной задачи (регулярная выплата доходов) на практике реализуется весьма простым, можно сказать примитивным способом. Но он построен на неформальных доверительных отношениях между учредителями. При таких обстоятельствах выплату ежемесячных сумм можно производить НЕФОРМАЛЬНО, из суммы, выданной одному из участников (либо директору фирмы, либо иному «надежному» гражданину) как целевой заем у ООО, возврат которого предполагается осуществить за счет дивидендов, причитающихся к выплате по итогам квартала, полугодия, 9 месяцев, года. По окончании квартала, после принятия решения учредителей о выплате конкретной суммы дивидендов, утверждения Баланса и т.п., сумма займа погашается проводками – без реального движения наличных денежных средств (поскольку реально они уже выданы и израсходованы учредителями в личных целях). При этой модели реализации схемы (ежемесячной выплаты дивидендов) важно соблюсти корректные условия предоставления займа, при котором у него (получателя займа) не возникнет материальной выгоды, которая, в свою очередь, также облагается НДФЛ по 35-процентной ставке. Договорная ставка процентов не должна быть ниже 2/3 официальной ставки рефинансирования ЦБ РФ (тогда выгоды не образуется!)
Поскольку ежеквартальные займы директора (даже с одобрения общего собрания учредителей) вызывают подозрения (И ОБЯЗАТЕЛЬНУЮ ПРОВЕРКУ НА ОТСУТСТВИЕ МАТЕРИАЛЬНОЙ ВЫГОДЫ), то безопаснее получение реальных денежных средств директору
общества оформлять под видом сумм, взятых «под отчет». Еще лучше если эту процедуру осуществляют только раз в год, а еще лучше, если ее оформляют на разных лиц.
Нами проводился опрос работников банковских структур на предмет их контроля за целями получения наличных средств с расчетного счета. Все однозначно утверждают, что при соблюдении всех правил ведения кассовой дисциплины, таких как издание приказа о списке и размере сумм, выданных им под отчет, то наказаний за задержку возврата подотчетных сумм на сроки более полугода не существует. Ограничение одно – нельзя брать другие суммы, не отчитавшись за предыдущие. Что не происходит в нашем случае.
Приблизительный алгоритм действий выглядит следующим образом. Выдав (реально) каждому участнику сумму псевдодивиденда, их надлежит оформить как личный заем учредителя у директора фирмы, но как гражданина, выдавшего свободные личные денежные средства по простой письменной расписке. Расписка уничтожается при последующем оформлении ежеквартальных дивидендов, по окончании отчетного периода. После подписания всех документов по распределению ежеквартальных дивидендов, директор отчитывается о возврате подотчетной суммы, а участники расписываются в ведомости получения дивидендов. Наличные средства через кассу в этот день от директора не поступают – оформляются одним днем приход от директора и расход на каждого из учредителей. Данная модель безопасна с точки зрения налогового законодательства, но имеет изъян с точки зрения внутри корпоративного несогласия – отсутствия согласия хотя бы одного из учредителей.
О. Скворцов
