Сменить объект налогообложения с \»доходов\» (ставка налога 6%) на \»доходы минус расходы\» (ставка налога 15%) и наоборот можно один раз в год, направив соответствующую форму в налоговую инспекцию до 31 декабря предшествующего года.
Если проработав 1 год, вы вдруг поняли, что выбранный объект налогообложения вам не подходит, то вы можете его сменить, написав соответствующее уведомление и представив его в налоговые органы до 31 декабря предшествующего года. Надо сказать, что раньше менять объект налогообложения можно было только один раз в три года. Так почему именно до 31 декабря?
Как заполнить форму для смены ставки?
Все формы, которые применяются \»упрощенцами\» (переход, уведомление об отказе, смена объекта и т.д.) утверждены приказом от 02.11.2012 г. №ММВ-7-3/829@.
Итак, пример заполнения заявления о смене объекта налогообложения, вы увидите на странице 26. Вопросов при заполнении этого заявления у вас возникнуть не должно. Вам необходимо указать свой ИНН, номер инспекции, куда вы сдаете заявление, вашу фамилию, имя, отчество (либо название организации), с какого года вы планируете сменить объект налогообложения и новую ставку. Вот и все. Осталось только расписаться и сдать в инспекцию до 31 декабря. Не забудьте поставить отметку о принятии формы налоговой инспекцией на втором экземпляре вашего уведомления. А то доказать факт его сдачи будет невозможно.
Налоговые последствия изменения объекта налогообложения
При смене объекта налогообложения неизменно будут возникать вопросы об учете доходов и расходов. Ответы на эти вопросы вы найдете в статьях 346.17 и 346.25 Налогового кодекса. А мы приведем лишь некоторые из самых распространенных вопросов.
Переход с объекта налогообложения \»доходы\» на \»доходы минус расходы\»
С 1 января 2008 года действует п. 4 ст. 346.17 НК РФ, который однозначно запрещает учитывать расходы, относящиеся к налоговым периодам, когда применялся объект налогообложения \»доходы\», при исчислении налоговой базы по объекту \»доходы минус расходы\». Это дополнение очень важно, так как с его введением снимается большая часть вопросов, связанных со сменой объекта налогообложения.
Вопрос: Организация-\»упрощенец\» с 01.01.2014 г. изменила объект налогообложения с \»доходы\» на \»доходы минус расходы\». В каком порядке учитывается при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, заработная плата работников организации, а также суммы страховых взносов в Пенсионный фонд, начисленные за декабрь 2013 года, но выплаченные в 2014 году?
Ответ: При переходе с 1 января 2014 года на объект налогообложения \»доходы, уменьшенные на величину расходов\» с объекта налогообложения \»доходы\» расходы в виде заработной платы и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, начисленных за декабрь 2013 года, но осуществленных (выплаченных, перечисленных) в 2013 году, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в 2014 году не учитываются. Такая позиция представлена в письмах Минфина РФ от 22.04.2008 г. №03-11-04/2/75, от 08.07.2009 г. №03-11-06/2/121. А значит, лучше выплатить заработную плату и взносы в 2013 году, чтобы не было вопросов о том, как их учитывать.
Вопрос: ООО применяет УСН с объектом налогообложения \»доходы\». С 2014 года ООО планирует выбрать объектом налогообложения \»доходы, уменьшенные на величину расходов\». На 01.01.2014 г. при смене объекта налогообложения на складе останутся запасы материалов и сырья. Часть из них будет оплачена только в 2014 году. Можно ли будет в 2014 году учесть материалы, оставшиеся на складе на 01.01.2014 г. и оплаченные в 2014 году?
Ответ: В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения \»доходы минус расходы\» вправе при определении налоговой базы по налогу учитывать материальные расходы, которые принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 254 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ, расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов) учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения.
Исходя из вышесказанного, расходы на приобретение сырья и материалов, полученных налогоплательщиком в момент применения УСН с объектом налогообложения \»доходы\», а оплаченных после перехода на объект налогообложения \»доходы минус расходы\» учитываются при определении налоговой базы по налогу в составе расходов, уменьшающих полученные доходы в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 346.17 НК РФ, т.е. в момент их оплаты.
Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина РФ от 07.12.2009 г. №03-11-06/2/257.
Вопрос: Если основное средство приобретено и введено в эксплуатацию при применении объекта налогообложения \»доходы\», можно ли учесть расходы по нему (на приобретение, реконструкцию и др.) при смене объекта налогообложения на \»доходы минус расходы\»?
Ответ: Мнение по данному вопросу Минфин высказывал в своих письмах и ранее (письма от 10.10.2006 г. №03-11-02/217, от 09.01.2007 г. №03-11-04/2/1), а теперь оно закреплено законодательно в п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ: если налогоплательщик упрощенной системы налогообложения перешел с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется и не учитывается в дальнейшем в расходах. (Письмо Минфина РФ от 13.11.2007 г. №03-11-02/266).
Вопрос: Организация с 2004 года применяла УСН (\»доходы минус расходы\»). В 2004-2007 годах у нее сформировался убыток. С 2008 года организация применяет УСН (\»доходы\»), а с 2014 года планирует перейти на УСН (\»доходы минус расходы\»). Вправе ли организация в целях УСН уменьшить налоговую базу, исчисленную начиная с 2014 года, на сумму не перенесенного убытка прошлых лет (2004-2007 годы) при условии перехода в 2014 году на УСН с объектом налогообложения \»доходы минус расходы\»?
Ответ: С 1 января 2009 года налогоплательщики, использующие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на всю сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСН и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток.
Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти.
Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.
В соответствии с п. 4 ст. 346.17 НК РФ при переходе налогоплательщика, применяющего УСН, с объекта налогообложения \»доходы\» на объект налогообложения \»доходы минус расходы\» расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются.
Исходя из этого, при переходе с объекта налогообложения \»доходы минус расходы\» на объект налогообложения \»доходы\», а затем обратно на объект налогообложения \»доходы минус расходы\», суммы убытков, полученных за налоговые периоды, в которых применялся объект налогообложения \»доходы\», после возврата на объект налогообложения \»доходы минус расходы\», не учитываются. Такое мнение высказано в Письме Минфина РФ от 09.11.2009 г. №03-11-06/2/237.
Учет основных средств при смене ставки налога
Самым \»дорогим\» вопросом при учете в расходах является стоимость основных средств. При применении объекта налогообложения \»доходы минус расходы\» стоимость основных средств полностью учитывается в расходах с момента ввода их в эксплуатацию в течение налогового периода при выполнении ряда условий (ст. 346.16, 346.17 НК РФ). При выполнении \»упрощенцем\» всех условий признание в расходах затрат по основным средствам является правомерным. И делать перерасчет учета данных расходов он должен согласно НК РФ только в одном случае: при реализации основных средств раньше определенного срока. Никаких дополнительных требований при смене объекта налогообложения на \»доходы\» налоговое законодательство не содержит.
Итак, налогоплательщик при выборе \»упрощенки\» с объектом налогообложения \»доходы\» должен четко понимать, что расходы на приобретение, реконструкцию и модернизацию основных средств, приобретенных в период применения данного режима, а также другие расходы, которые оплачены и относятся к периоду, когда применялся объект налогообложения \»доходы\», он не сможет учесть ни при каких условиях.
В Письме Минфина РФ от 22.10.2009 г. №03-11-06/2/220 даны разъяснения по вопросу определения остаточной стоимости основных средств, приобретенных до применения и в период применения УСН с объектами налогообложения \»доходы\», а затем \»доходы минус расходы\».
Вопрос: Организация применяла УСН с объектом налогообложения \»доходы минус расходы\», затем она изменила объект налогообложения на \»доходы\». Должна ли она восстанавливать стоимость основных средств, приобретенных и списанных в период применения объекта \»доходы минус расходы\», при переходе на объект налогообложения \»доходы\»?
Ответ: В действующем законодательстве не предусмотрено восстановление стоимости основных средств. Термин \»восстановление\» по отношению к основным средствам в действующем НК РФ относится только к НДС: суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по основным средствам и нематериальным активам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком при переходе на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 НК РФ кроме ЕСХН в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы (п. 3 ст. 170 НК РФ).
В Письме от 19.03.2008 г. №03-11-04/2/54 финансисты делают правомерный вывод, что при смене объекта налогообложения на \»доходы\» восстанавливать стоимость основных средств, приобретенных и полностью списанных в расходы, не надо. Данная позиция соответствует законодательству, и Минфин последовательно ее придерживается. Еще в Письме от 19.11.2004 г. №03-03-02-04/1/51 финансисты, отвечая на вопрос о необходимости восстановления стоимости основных средств при переходе с УСН на уплату ЕСХН, отметили, что никаких корректировок производить не нужно.
Вопрос: Организация, применяющая УСН, приобрела основное средство в период использования объекта налогообложения \»доходы минус расходы\», а затем продала его, но уже в период использования объекта налогообложения \»доходы\». За какой период организации следует осуществить перерасчет налога по УСН в связи с продажей основного средства и изменением объекта налогообложения?
Ответ: В соответствии с п. 3 ст. 346.16 НК РФ в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов (ОС и НМА) до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение в составе расходов в соответствии с гл. 26.2 НК РФ (в отношении ОС и НМА со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения 10 лет с момента их приобретения) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими ОС и НМА с момента их учета в составе расходов на приобретение до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
Исходя из этого, если организация-\»упрощенец\» приобрела ОС в период использования объекта налогообложения \»доходы минус расходы\», а затем до истечения вышеуказанных сроков продала данное ОС, но уже в период использования объекта налогообложения \»доходы\», такой организации за период применения УСН с объектом налогообложения \»доходы минус расходы\» следует осуществить перерасчет налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, исключив из состава расходов расходы на его приобретение, приняв при этом в расходы суммы начисленной в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ за этот период времени амортизации в отношении данного ОС (Письмо Минфина РФ от 27.02.2009 г. №03-11-06/2/30). Таким образом, надо сдать уточненные декларации за период применения УСН с объектом налогообложения \»доходы минус расходы\», в котором были приняты расходы на приобретение ОС.
Вопрос: Можно ли учесть в расходах стоимость объекта недвижимости, приобретенного при объекте налогообложения \»доходы\», а реализованного при объекте налогообложения \»доходы минус расходы\»?
Ответ: В случае, если налогоплательщик осуществил расходы на приобретение основных средств, находясь на УСН с объектом налогообложения \»доходы\», а реализовал недвижимое имущество после перехода на объект налогообложения \»доходы минус расходы\», расходы, связанные с приобретением имущества, при определении налоговой базы не учитываются. Такое разъяснение представлено в Письме Минфина РФ от 09.04.2008 г. №03-11-04/2/69.
Н. Скворцова
